(조세금융신문=이동기 세무사) Q 나양도 씨는 남편이었던 전OO(증여 후 이혼함)으로부터 토지를 증여 받고 증여세를 신고한 후, 그 증여받은 토지를 양도하면서 증여세 신고시의 증여세 과세가액을 취득가액으로 하여 양도세신고를 하였다.

이에 대하여 과세관청은 나 씨가 해당 토지의 양도 당시에 비록 남편과 이혼상태이기는 하지만, 증여를 받을 당시에 남편이었던 전OO으로부터 증여 받은 후 5년 이내에 그 증여받은 토지를 양도하였다는 이유로 양도세 이월과세규정을 적용하여 전 남편인 전OO이 해당 토지를 취득할 당시의 취득가액을 나 씨의 양도세 계산시의 취득가액으로 보고 양도차익을 계산해서 양도세를 부과하였다. 

이 부과처분에 대하여 나 씨는 해당 토지를 양도할 당시에는 이혼으로 인해 전 남편과의 혼인관계가 소멸되었으므로 양도세 이월과세규정을 적용하는 것은 부당하다고 주장하고 있다.

나양도 씨의 경우처럼 배우자로부터 자산을 증여받은 후 이혼한 경우에도 그 증여받은 부동산을 증여일로부터 5년 이내에 양도하면 배우자 등 당초 증여자가 취득한 가액을 수증자의 양도세 계산시의 취득가액으로 보고 양도세를 계산해야 할까?

A 개인이 양도세 과세대상 자산을 양도하게 되면 양도가액에서 취득가액 등 필요경비를 공제해서 양도차익을 계산하게 된다. 양도자산을 타인으로부터 유상으로 취득한 경우라면 당초 그 자산을 취득할 당시의 취득가액이 양도가액에서 차감할 취득가액이 되지만, 양도자산을 상속이나 증여를 원인으로 해서 취득한 경우에는 상속이나 증여받을 당시의 가액이 취득가액이 된다.

그런데 오래 전에 취득한 자산을 양도하는 경우에는 양도가액에서 공제되는 취득가액이 지나치게 작아서 양도세 부담이 커질 수 있다. 이런 경우에 조세부담을 줄이기 위하여 오래 전에 취득한 자산을 제3자에게 양도하기 전에 먼저 특수관계인에게 증여를 해서 그 증여과세가액에 대한 증여세를 납부한 후에, 증여를 받은 그 특수관계인이 그 자산을 양도함으로써 증여가액을 취득가액으로 하여 양도차익을 줄일 수 있다.

이렇게 취득한지 오래된 자산을 먼저 특수관계인에게 증여한 후에 증여를 받은 그 특수관계인이 단기간 내에 그 증여받은 자산을 양도하는 경우에, 세법에서는 당초 증여자가 취득한 가액을 그 양도자산에 대한 취득가액으로 보고 양도세를 계산하는 경우와 수증자가 부담한 증여세와 양도세를 합한 금액을 당초 증여자가 직접 양도했을 때의 양도세와 비교해서 큰 금액을 납부할 세액으로 하는 경우를 규정하고 있다.

배우자 등에게 증여한 자산의 양도세 이월과세

거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자 또는 직계존비속으로부터 증여 받은 자산(부동산과 이용권․회원권, 특정 주식 등만 해당)의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비 중 취득가액은 각각 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시의 금액으로 하는데, 이를 양도세의 이월과세라고 한다.

이 경우 거주자가 증여 받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에 그 금액은 양도세를 계산할 때 필요경비에 산입한다. 이 규정은 배우자나 직계존비속으로부터 증여 받은 부동산을 증여 받은 날부터 5년 내의 단기간에 팔게 되면 적용되는 것으로, 그 행위가 세금부담을 줄이려는 의도가 있었는지의 여부는 묻지 않고 적용된다.

양도세 이월과세는 배우자나 직계존비속으로부터 증여받은 재산에 대하여 증여자산공제가 인정되는 것을 이용하여 자산을 배우자나 직계존비속에게 먼저 증여한 후, 수증자가 이를 단기간에 타인에게 양도함으로써 양도소득세를 회피하는 것을 막기 위한 제도이기 때문에 배우자로부터 증여를 받은 후에 그 혼인관계가 소멸하여도 적용되는 것이 원칙이다. 즉 이혼을 하는 등의 사유로 혼인관계가 소멸된 경우에도 이월과세규정이 적용되지만, 예외적으로 사망으로 인해 혼인관계가 소멸된 경우는 이월과세규정을 적용하지 않는다.

참고로 양도세 이월과세가 적용되는 경우에 장기보유특별공제액을 계산하기 위한 보유기간의 계산과 세율적용을 위한 자산의 취득일은 당초에 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날로 한다.

양도소득에 대한 부당행위계산의 부인

납세지 관할 세무서장 등은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있는데, 이를 양도소득에 대한 부당행위계산의 부인이라고 한다.

이 규정에 따라 거주자가 세법에서 정하는 특수관계인(양도세 이월과세를 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 다른 사람에게 양도한 경우로서 당초 증여 받은 사람의 증여세와 양도세를 합한 금액이 당초 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도세보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다.

이 경우에 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 부당행위에 해당하지 않으므로 이 규정은 적용하지 않는다. 이 규정에 의해 증여자에게 양도소득세가 과세되는 경우에는 당초 증여 받은 자산에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. 따라서 이런 경우에 당초에 증여세를 신고하면서 납부한 증여세가 있다면 그 세액은 환급을 받을 수 있다.

배우자 등 이월과세 적용대상 자산의 부당행위계산부인규정의 적용 여부

양도소득에 대한 부당행위계산부인규정은 배우자나 직계존비속이 아닌 특수관계인에게 증여를 한 후에 그 증여 받은 사람이 증여일부터 5년 내에 그 자산을 양도하는 경우에 수증자가 부담하게 되는 증여세와 양도세를 합한 금액이 당초에 증여를 하지 않고 증여자가 직접 양도했을 때의 양도세보다 적으면 적용된다. 즉 양도세를 부당하게 감소시키기 위하여 배우자나 직계존비속을 제외한 특수관계인에게 자산을 증여 한 후 그 자산을 증여 받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 이를 다시 다른 사람에게 양도한 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 보는 것이다.

그런데 거주자가 자산을 양도하는 경우에 해당 자산을 양도하는 날부터 소급하여 5년 이내에 특수관계인 중 그 배우자나 직계존비속으로부터 증여받은 때에는 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이 아니라 배우자 양도세 이월과세규정이 적용된다.

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